Lühivastus
Eesti OÜ ei tohi laenata raha osanikule, kellele kuulub üle 5% ettevõttest, ega ühelegi juhatuse liikmele. Selline laen on äriseadustikuga vastuolus ning maksuhaldur käsitab sel viisil ettevõttest välja läinud raha varjatud dividendina: 22/78 summast koos viivisega. Ema- või sõsarettevõttele antud laen on lubatud, kuid seda maksustatakse samamoodi, kui asjaolud näitavad, et seda ei maksta tagasi.
Varem või hiljem esitab iga kasumliku Eesti ettevõtte omanik sama küsimuse. Ettevõtte kontol on raha, omanik vajab sellest osa ning dividendile lisandub iga väljamakstud euro kohta 22/78. Keegi pakub ilmselget otseteed: võtta raha ettevõttelt laenuks. Osaniku laen ehk juhatuse liikme laen, nagu Briti lugejad seda nimetaksid, ning maks võib oodata. Enamik internetis leiduvat nõu väidab, et see toimib, kui võtate intressi ja hoiate dokumendid korras.
Tegelik vastus sõltub sellest, kes on laenusaaja. Kui laenusaaja olete Teie – eraisik, kes ettevõtet omab ja juhib –, e-resident või mitte, siis Eesti äriõigus seda laenu üldse ei luba ning maksuhaldur käsitab raha sellena, mis see on: väljamaksena. Kui laenusaaja on Teie valdusettevõte või muu kontserni ettevõte, on laen lubatud, kuid sellele kehtib eraldi maksureegel, deklareerimiskohustus ja tõendamiskohustus. Allpool käsitleme mõlemat juhtumit ning seejärel toimivaid viise Eesti OÜ-st raha väljavõtmiseks.
Kas Eesti OÜ võib oma osanikule raha laenata?
Mitte juhul, kui osanik on füüsiline isik, kelle osalus on märkimisväärne. Eesti OÜ poolt omanikule antav osaniku laen on äriseadustiku § 159 alusel keelatud. Osaühing (OÜ) ei tohi anda laenu osanikule, kellele kuulub üle 5% selle osakapitalist, ega emaettevõtja osanikule, kelle osalus emaettevõtjas on üle 5%. Samuti ei tohi ta laenata juhatuse ega nõukogu liikmetele või prokuristile. Samamoodi on keelatud sellise isiku võlgade tagamine ning krediidikorraldused, mis on sisuliselt laenud, kuid mitte nimetuse poolest.
Reegel ulatub läbi valdusettevõtte. Kui Teie välisettevõte omab OÜ-d ja Teie omate välisettevõtet, ei või OÜ Teile isiklikult laenata rohkem kui juhul, kui omaksite osasid otse. Küll aga võib ta laenata valdusettevõttele endale, mida käsitleme käesolevas juhendis teise juhtumina.
| Laenusaaja | Kas OÜ laen on lubatud? | Põhjus |
|---|---|---|
| Ainus osanik ja juhatuse liige | Ei | Üle 5% osalusega osanik ja juhatuse liige |
| 3% osalusega osanik, kes ei kuulu juhatusse | Jah, turutingimustel | Alla 5% piirmäära |
| Juhatuse liige, kellele osasid ei kuulu | Ei | Juhatuse liikmed on hõlmatud sõltumata osalusest |
| OÜ-d omava välisriigi valdusettevõtte omanik | Ei | Emaettevõtte üle 5% osalusega osanik |
| Sama kontserni emaettevõte | Jah, kui see ei kahjusta OÜ-d ega selle võlausaldajaid | Seadusest tulenev erand kontsernilaenudele |
| Sama emaettevõtte sõsarettevõte | Jah, samal tingimusel | Kontsernierand; tagastamata jätmisel maksustatakse § 50² alusel |
| Töötaja, kellele osasid ei kuulu | Jah | Keeld ei hõlma teda; turutasemest madalam intress on erisoodustus |
Kes saab laenu vaidlustada ja kes seda tegelikult teeb
Keeld kaitseb ettevõtte kapitali ja võlausaldajaid: omanik, kes saaks oma ettevõttelt vabalt laenata, võiks selle tühjendada ilma dividendi kunagi välja kuulutamata. Reeglit rikkuv laenuleping on tühine ning äriseadustik kohustab saajat raha tagastama kohe, kui ta saab teada, et väljamakse oli õigusvastane. Kirjaliku lepingu sõlmimine, intressi lisamine või tähtaja hilisem pikendamine rikkumist ei kõrvalda.
Praktikas sõltuvad äriõiguslikud tagajärjed siiski sellest, kellel on võimalik kaevata. Laenamise otsustab juhatus ning juhatuse liikme vastutusele võtmiseks saavad seda teha üksnes osanikud või ettevõtte hilisema maksejõuetuse korral pankrotihaldur. Ühe isiku OÜ-s, kus osanik ja juhatuse liige on sama isik, ei ole kedagi vastu vaidlemas, kuni ettevõte püsib maksevõimeline. Seetõttu rikutakse reeglit nii sageli: omanik kannab raha üle „ajutiselt“, raamatupidaja kajastab selle nõudena osaniku vastu ning saldo seisab seal, kuni majandusaasta aruanne või panga küsimus sunnib asja lahendama.
Enamiku omaniku juhitud ettevõtete puhul ei ole tegelik risk seega kohtuasi. See on maks.
Mida teeb EMTA, kui osanik võtab raha laenuna?
Eesti Maksu- ja Tolliamet (EMTA) ei vaja laenu maksustamiseks selle kehtivust. Eesti ettevõtte tulumaksuga maksustatakse omanike kasuks ettevõttest välja minev väärtus olenemata vormist ning pangaülekande selgitus tulemust ei määra. Kui EMTA leiab osaniku vastu nõude, mida ei tagastata, millelt tegelikku intressi ei arvestata ja mis kasvab koos ettevõtte kasumiga, käsitab ta raha varjatud dividendina. Ettevõttele määratakse tulumaks summas 22/78 väljamaksest ning lisaks viivis, mida arvestatakse raha väljamaksmise kuu maksudeklaratsiooni tähtpäevast.
Kui saaja kuulub juhatusse, võib EMTA käsitada raha ka erisoodustusena, millele lisandub tulumaksule 33% sotsiaalmaksu. Meie kogemuse järgi on omaniku ja juhatuse liikme puhul tavapärane tulemus varjatud dividend, kuid kumbki tulemus ei ole odavam kui õigel ajal välja kuulutatud dividend.
Arvutus on lihtne. Omaniku võetud €10 000 puhul maksab varjatud dividend ettevõttele sama €2 821 tulumaksu, mida oleks maksnud nõuetekohane dividend, ning lisaks viivist iga kuu eest alates ülekandest. „Laen“ andis üksnes ajapikenduse ning viivist arvestatakse just sellelt ajapikenduselt.
Riigikohus on seda käsitlust kinnitanud. Kohtuasjas 3-20-326 suunas ettevõte raha juhatuse liikmetele sularahavõtmiste, isiklike kulude ja seotud ettevõtetele antud laenude kaudu; kohus nõustus, et väljavoolusid võis maksustada ettevõtlusega mitteseotud kulude või erisoodustustena ning et tegeliku tagasimaksekavatsuseta laenud olid näilikud. Maksuotsus ületas miljon eurot.
Tunnused, mille järgi EMTA peab osaniku laenu varjatud väljamakseks
EMTA hindab sisu, mitte vormi. Ükski alltoodud tunnus ei ole eraldi võttes määrav; mitu tunnust koos on seda tavaliselt ning sama loetelu kehtib kontsernisiseste laenude kohta.
| Mida EMTA näeb | Mida see viitab |
|---|---|
| Tagasimakse tähtaeg puudub või lükkub pidevalt edasi | Raha ei olnud kunagi mõeldud tagasi tulema |
| Saldo kasvab igal aastal | „Laen“ on omaniku kulude jooksevkonto |
| Summad järgivad ettevõtte kasumit | Laen on teise nimetusega dividend |
| Intress puudub või seda arvestatakse, kuid ei tasuta | Laenul puudub äriline põhjendus |
| Ettevõte ei ole kunagi dividendi maksnud | Laen on ainus viis, kuidas kasum ettevõttest väljub |
| Laenusaaja ei suudaks oma vahenditest tagastada | Tagasimakse ei olnud kunagi realistlik |
| Meeldetuletusi, tagasimaksenõuet ega tagatist ei ole | Ettevõte ei käitu nagu laenuandja |
Kuidas parandada osaniku laenu, mida poleks tohtinud anda
Kui raha on juba välja läinud, on kolm tagasiteed. Õige lahendus sõltub sellest, kas omanik saab tagastada ja kas ettevõttel oli jaotamiskõlblikku kasumit.
Kõige puhtam lahendus on tagasimakse. Omanik kannab raha tagasi, nõue lõpeb ning maksustada pole enam midagi. See toimib, kui summa on mõõdukas ja omanikul on raha käepärast.
Teine võimalus on kajastada väljamakse dividendina. Kui ettevõttel oli raha väljamaksmise ajal kinnitatud majandusaasta aruandes kasumit, võtavad osanikud vastu dividendiotsuse, raamatupidaja parandab selle kuu TSD deklaratsiooni ning ettevõte tasub 22/78 koos viivisega viivituse eest. Dividendide väljamaksmist ja maksustamist käsitleb eraldi juhend.
Kolmas võimalus on käsitada raha asjaomaste kuude juhatuse liikme tasuna ning deklareerida nende kuude tulumaks ja sotsiaalmaks. See on kõige kulukam tee, kuid ainus võimalus, kui ettevõttel ei ole kinnitatud jaotatavat kasumit ja omanik ei saa tagastada. Täpsemat korda käsitleb meie juhend juhatuse liikme tasust ja selle maksustamisest.
Laenud ema- või kontserniettevõttele: varjatud kasumi jaotamine § 50² alusel
Teine juhtum on õiguslikult ja praktikas erinev. Paljud välismaalt omatavad Eesti ettevõtted kuuluvad välisriigi valdusettevõttele ning omanik soovib raha suunata valdusettevõttesse. Äriõigus lubab OÜ-l laenata oma emaettevõttele või sama emaettevõtte teisele tütarettevõttele, kui laen ei kahjusta OÜ finantsseisundit ega selle võlausaldajaid.
Maksuseadus sisaldab kontsernisiseste laenude kohta konkreetset maksudest kõrvalehoidmise vastast reeglit. tulumaksuseaduse (TuMS) § 50² kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu emaettevõtjale või sõsarettevõtjale antud laenult, kui tehingu asjaolud viitavad sellele, et tegemist võib olla varjatud kasumi jaotamisega (varjatud kasumieraldis). Kontrollitakse, kas laenu oli üldse kavas tagasi maksta. EMTA käsitleb selleks otstarbeks laenusumma suurendamist, tagasimaksetähtaja pikendamist ja ülekannet kontserni cash-pooling-kontole uute laenudena, mistõttu igal aastal vaikselt pikendatavat laenu hinnatakse iga kord.
Laenu ümberliigitamisel on maks 22/78 summast, nagu dividendilgi, ning see deklareeritakse TSD lisa 7-l järgmise kuu 10. kuupäevaks. EMTA on avalikult teatanud, et kasutab varjatud kasumi väljaviimise tuvastamiseks automatiseeritud riskimudelit. Tema esile toodud juhtumites deklareerisid ettevõtted varem emaettevõtte vastu nõudena kajastatud laenude asemel dividende ning täiendav maks ületas iga juhtumi puhul miljon eurot.
48 kuu reegel ja tõendamiskohustus
Ema- või sõsarettevõttele antud üle 48-kuulise tagasimaksetähtajaga laenu puhul pöörab seadus tõendamiskohustuse ümber. Kui EMTA küsib, peab ettevõte näitama, et laenusaaja suudab ja kavatseb tagastada, ning EMTA peab tõendite esitamiseks andma vähemalt 30 päeva. Nelja-aastane või lühem tähtaeg ei muuda laenu turvaliseks ning pikem tähtaeg ei muuda seda maksustatavaks; tähtaeg määrab, kes peab mida tõendama.
Neid küsimusi lahendavad tavapärased äridokumendid: kirjalik laenuleping summa, eesmärgi, intressimäära ja tagasimaksegraafikuga; laenu heakskiitev otsus; laenusaaja finantsaruanded; pangakanded, mis tõendavad intressi õigeaegset tasumist; ning kirjavahetus, mis näitab, et ettevõte nõuab hilinenud makseid nagu iga teine võlausaldaja. Cash-pooling-korraldus läbib sama testi üksnes siis, kui raha liigub mõlemas suunas ja intressi võetakse turumääras.
Kvartaliaruandlus vormil INF 14
Kontsernilaenud ei ole midagi, mida EMTA peab avastama. Ema- või sõsarettevõttele antud laenud, saadud tagasimaksed ja neilt saadud intress deklareeritakse igas kvartalis vormi INF 14 IV osas kvartalile järgneva kuu 20. kuupäevaks. Kohustus kehtib kogu laenu olemasolu ajal ning EMTA võrdleb deklaratsioone majandusaasta aruandega.
Mis saab pärast maksu tasumist: tagasimakse ja maksuvabad dividendid
Varjatud kasumi jaotamiselt tasutud maks ei ole lõplikult kadunud. Kui laenusaaja hiljem laenu täielikult või osaliselt tagastab, võib ettevõte tulumaksuvabalt maksta dividende tagastatud summa ulatuses tulumaksuseaduse § 50 (1¹) 7 alusel. Nii tagasimakse kui ka maksuvaba dividend deklareeritakse TSD lisa 7-l. Maksu ennast ei tagastata; see kasutatakse ära hilisema jaotamisega.
See maksusoodustus kehtib üksnes § 50² alusel maksustatud laenudele ehk ainult kontsernisisestele laenudele. Eraisikule tehtud väljamakse, mida maksustati varjatud dividendi või erisoodustusena, ei anna hiljem õigust maksuvabadele dividendidele.
Muud seaduslikud viisid Eesti OÜ-st raha väljavõtmiseks
Omanikule antav osaniku laen on tee, mis ei toimi. Allpool on toodud toimivad võimalused koos igaühe maksustamisega. Juhatuse liikme tasul, palgal ja dividendidel on eraldi juhendid, alustades sellest, kuidas endale Eesti OÜ-st tasu maksta; siin on need üksnes võrdluseks.
| Viis | Ettevõtte maks | Teie maks | Tingimus |
|---|---|---|---|
| Juhatuse liikme tasu | 33% sotsiaalmaks; peetakse kinni 22% tulumaksu | Tulumaks Eestis, sageli uuesti elukohariigis koos maksukrediidiga | Osanike otsus; kanne töötamise registris |
| Palk väljaspool Eestit tehtud töö eest | Eestis puudub | Maksustatakse töö tegemise kohas | Tööleping; OÜ-l võib olla kohustus end seal tööandjana registreerida |
| Dividend | 22/78 netosummast | Maksustatakse elukohariigis, tavaliselt ilma Eesti ettevõtte tulumaksu krediidita | Kasum kinnitatud majandusaasta aruandes; osakapital sissemakstud |
| Ettevõttele antud laenu tagasimakse | Puudub | Põhiosalt puudub | Kirjalik leping; raha tuli Teilt |
| Selle laenu intress | Puudub | Teie tulu; Eesti residendile peetakse kinni 22%, mitteresidendil maksustatakse elukohariigis | Turumääras intress |
| Ettevõtluskulude hüvitamine | Puudub | Puudub | Ettevõtluse eesmärk; arve või kviitung raamatupidamises |
| Ettevõtte kasutatava Teie vara üür | Puudub | Teie tulu, 22% tulumaks | Kirjalik üürileping; turuüür; tegelik ärikasutus |
| Osakapitali vähendamine | 22/78 sissemakstud sissemakseid ületavalt osalt | Eestis puudub | Osanike otsus; võlausaldajate teavitamise tähtaeg; netovara jääb pärast üle seadusliku miinimumi |
| Ettevõte ostab Teie osa tagasi | 22/78 sissemakstud sissemakseid ületavalt osalt | Eestis puudub | Ainult äriseadustikus sätestatud piirides |
| Likvideerimisjaotis | 22/78 sissemakstud sissemakseid ületavalt osalt | Eestis puudub | Ainult ettevõtte lõpetamisel |
| Laen Teie valdusettevõttele | Tagasimakse korral puudub; muul juhul 22/78 § 50² alusel | Puudub | Kontserniettevõte; turutingimused; INF 14 aruandlus |
Üks neist vajab lisaselgitust, sest seda on lihtne segi ajada käesolevas juhendis käsitletava laenuga. Ettevõttele antud laenu tagasimaksmine on väljendi „osaniku laen“ teine tähendus: osanik laenab raha ettevõttele, mitte vastupidi. Raha, mille paigutate ettevõttesse rahavoo puudujäägi katmiseks või ostu rahastamiseks, kuulub Teile ning selle tagasivõtmine ei ole tulu. Hoidke alles kirjalik leping ja algse ülekande pangakanne, sest nii EMTA kui ka pangad küsivad raha päritolu. Kui võtate intressi, hoidke see turumääras; osanikule makstud turumäära ületav intress on ise varjatud kasumi jaotamine. Kapitali vähendamise, tagasiostude ja likvideerimisjaotiste suhtes kehtib tabelis toodud reegel ning nende aluseks olevaid netovara piire selgitab meie artikkel osakapitali sissemaksetest.
Isiklikud kulud ettevõtte kaardiga
Toidukaupade, lendude või telefoniarve tasumine ettevõtte kaardiga ei ole laen ega kulude hüvitamine. See on ettevõtlusega mitteseotud kulu, mida maksustatakse 22/78, või erisoodustus, mida maksustatakse 22/78 ja lisaks 33% sotsiaalmaksuga, kui kuulute juhatusse. Mõlemal juhul deklareeritakse see TSD lisa 6-l või lisa 4-l järgmise kuu 10. kuupäevaks. Segakulud jaotatakse ning maksustatakse ainult isiklik osa, kuid ilma kviitungi ja jaotuse selgituseta ei ole EMTA-l põhjust ühtki ettevõtlusosa aktsepteerida.
Omaniku väljamaksete korrektne korraldamine
Ei toimi selgituseta ülekanne ega endale antud osaniku laen. Kõik muu toimib, kui väljamakse alus valitakse enne raha liikumist. Eesti Firma raamatupidajad korraldavad omaniku väljamaksed nii, et igal ülekandel on enne tegemist õiguslik alus, deklareerivad kontsernilaene INF 14-l ning koostavad dividendide ja juhatuse liikme tasude aluseks olevad otsused. Kui kontsernilaen vajab panga või EMTA jaoks § 50² alusel kirjalikku hinnangut, koostab selle meie õigusmeeskond. Kui ettevõtet veel ei ole, loome väljamaksete struktuuri ettevõtte asutamise Eestis osana.
Korduma kippuvad küsimused
Mitte siis, kui Teile kuulub üle 5% osadest või kuulute juhatusse. Äriseadustik keelab sellised laenud. Ainult osanikud või pankrotihaldur saavad juhatuse liikme nende eest vastutusele võtta, kuid EMTA ei vaja tegutsemiseks kohut: ta maksustab raha varjatud dividendina koos viivisega.
Tagastage see, kui saate. Muidu kajastage see dividendina, kui ettevõttel oli kinnitatud majandusaasta aruandes kasumit, või juhatuse liikme tasuna ning deklareerige maks asjaomaste kuude eest. Nõude jätmine raamatupidamisse kuni EMTA küsimuseni on kõige kulukam võimalus, sest viivist arvestatakse algsest tähtpäevast.
Jah. Ema- või sõsarettevõttele antud laen on lubatud, kui see ei kahjusta OÜ-d ega selle võlausaldajaid. Seda maksustatakse varjatud kasumi jaotamisena ainult siis, kui asjaolud näitavad, et seda ei maksta tagasi. Dokumenteerige see nagu pangalaen: kirjaliku laenulepingu, tagasimaksegraafiku ja tegelikult tasutava turumääras intressiga ning deklareerige see igas kvartalis INF 14-l.
Jah, ema- või sõsarettevõttele antud kontsernisiseste laenude puhul. Kui tagasimaksetähtaeg on üle 48 kuu, peab ettevõte EMTA küsimisel tõendama laenusaaja tagasimaksevõimet ja -kavatsust. Reegel ei kehti eraisikule antud laenude kohta, sest sellised laenud ei ole algusest peale lubatud.
Maksu ei tagastata, kuid ettevõte võib tagastatud summa ulatuses maksta ettevõtte tulumaksuvabu dividende. Nii tagasimakse kui ka maksuvaba dividend deklareeritakse TSD lisa 7-l.
Jah. Põhiosa tagasimakse ei ole tulu. Hoidke alles kirjalik laenuleping ja algse ülekande tõend ning võtke turumääras intressi, kui intressi üldse võtate.
Jah. Kulu isiklikku osa maksustatakse ettevõtlusega mitteseotud kuluna 22/78 või erisoodustusena koos täiendava 33% sotsiaalmaksuga, kui olete juhatuse liige. Hoidke isiklikud ja ettevõtte kulud eri kaartidel.
